Con efectos para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015 se introducen en la normativa del Impuesto sobre Sociedades los conceptos de Reserva de capitalización (Artículo 25 Ley 27/2014) y Reserva de nivelación (Artículo 105 Ley 27/2014). Ambos incentivos van destinados a la minoración de la base imponible de las empresas y sustituyen a las anteriores deducciones por inversión en beneficios y por reinversión de beneficios extraordinarios reguladas en la normativa anterior (Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) en sus artículos 37 y 42 respectivamente, las cuales han sido eliminadas.
Reserva de capitalización
En primer lugar, la reserva de capitalización consiste en una reducción en la base imponible del 10% del importe del incremento de los fondos propios. Dicha reducción requiere el cumplimiento de los dos requisitos siguientes:
1. Mantenimiento del incremento de los fondos propios durante un plazo de cinco años a contar desde el cierre del periodo impositivo al que corresponda la reducción. Esto es que, en cada uno de los cinco ejercicios, la diferencia entre los fondos propios de cierre y los de inicio del ejercicio al que corresponda la reducción sea positiva y por importe de al menos el aumento de los fondos propios que determinó la reducción. No se tienen en cuenta las pérdidas contables generadas en la valoración de este requisito.
2. Dotación de una reserva indisponible por el importe de la reducción, la cual debe aparecer en el balance debidamente separada y con título apropiado. Dicha reserva será indisponible durante el plazo de cinco años en los que se exige el mantenimiento del importe del incremento de los fondos propios.
El incumplimiento de los requisitos exigidos implica la regularización del importe indebidamente reducido, la cual consiste en la exigencia de la cuota íntegra correspondiente a dicha reducción, junto con los intereses de demora que correspondan.
Las entidades que pueden acogerse a este incentivo fiscal son las que tributen a tipo general (28% en 2015 y 25% a partir de 2016) y las que lo hagan al tipo de gravamen incrementado del 33% en 2015 y 30% a partir de 2016 (entidades de crédito y entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamiento subterráneo de hidrocarburos). Las empresas de reducida dimensión también pueden aplicar este incentivo fiscal.
El importe de la reducción de la base imponible es el 10% del incremento de los fondos propios del periodo impositivo en el que se aplica la reducción. Este incremento constituye la base de la reducción y se calcula del siguiente modo:
Base de la reducción = [(fondos propios al cierre del ejercicio – resultado del ejercicio) – (fondos propios al inicio del ejercicio – resultado del ejercicio anterior)]
Cabe destacar que a efectos de calcular la base de la reducción, no se tienen en cuenta las siguientes partidas de los fondos propios:
- Aportaciones de los socios
- Ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos
- Ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias
- Ampliaciones de fondos propios por operaciones de reestructuración
- Reserva legal
- Reserva estatutaria
- Reserva de nivelación
- Reserva para inversiones en Canarias
- Fondos propios correspondientes a la emisión de instrumentos financieros compuestos
- Fondos propios derivados de variación en los activos por impuesto diferido por variación del tipo de gravamen del Impuesto sobre Sociedades
La cuantía de la reducción queda limitada al importe del 10% de la base imponible positiva del periodo impositivo previa a esta reducción, a la integración en la base imponible de los gastos no deducibles procedentes de determinadas provisiones y deterioros de ejercicios anteriores que generaron activos por impuestos diferidos y a la compensación de bases imponibles negativas pendientes procedentes de periodos impositivos anteriores. En caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, se podrán aplicar las cantidades pendientes en los dos años siguientes al periodo en que se haya generado el derecho a la reducción.
Reserva de nivelación
Otro de los nuevos incentivos fiscales que se han introducido tras la reforma es la denominada reserva de nivelación,la cual está destinada a empresas de reducida dimensión. Esta reserva permite disminuir la base imponible hasta en un 10% de su importe con un máximo de 1 millón de euros e irá destinada a la compensación de bases imponibles negativas generadas en los cinco años siguientes. En el caso de que no se generen bases imponibles negativas en dicho periodo de tiempo, la entidad deberá integrar en su base imponible el importe que no tributó, habiéndose producido un simple diferimiento de la reserva constituida.
La inclusión de estos beneficios fiscales en la nueva normativa que regula el Impuesto sobre Sociedades tiene como finalidad sanear la estructura financiera de las empresas y aumentar su competitividad a través del fomento de la autofinanciación.
Sergio Blanes Nadal
Departamento Tributario de Leopoldo Pons
